کــــافــــه حـســـــــابداران
بســــم الـلــــه الـرحــمن الـرحیــــــــــــــــــــمـــ.......... . . .کــــافــــه حـســـــــابداران
بســــم الـلــــه الـرحــمن الـرحیــــــــــــــــــــمـــ.......... . . .حسابداری منابع انسانی
حسابداری منابع انسانی
حسابداری منابع انسانی عبارت است از: شناسایی و ارزیابی منابع انسانی موسسه و گزارشگری به اشخاص ذینفع در این تعریف سه بخش اساسی پیرامون منابع انسانی وجود دارد:
شناسایی: تشخیص کمیت و کیفیت آن و تهیه آمار مناسب.
ارزیابی: اندازه گیری ارزش اقتصادی و تعیین میزان مالی آن.
گزارشگری : تنظیم و ارایه گزارشهای مالی مناسب در مورد آن.
.jpg)
حسابداری در صدد گزارش وضعیت مالی و عملکرد اقتصادی اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی است، زمانی که پارامتر انسان در گزارش وضعیت مالی و نتیجه عملیات مد نظر قرار نگیرد، ارزشهای انسانی نیز جایی در حسابداری ندارد. به نظر میرسد به منظور حصول اهداف ذیل باید حسابداری منابع انسانی جنبه های کمی و عملی پیدا کند:
۱) ثبت ارزش اقتصادی انسان در گزارشهای مالی
۲) احتساب سرمایهگذاری یک سازمان در منابع انسانی خود
۳) افزایش کارآیی مدیریت منابع انسانی و ایجاد امکاناتی برای ارزشیابی خط مشی های پرسنلی نظیر برنامه های آموزشی و توجیهی
۴) ارزیابی منابع انسانی یک سازمان از نظر حفظ شدن، تحلیل رفتن و یا توسعه یافتن .
۵) شناسایی سود غیر عملیاتی و بهره وری ایجاد شده ناشی از سرمایه گذاری در منابع انسانی.
۶) محاسبه میزان ارزشی که منابع انسانی در سایر منابع مالی و فیزیکی یک سازمان ایجاد میکند.
با توجه به نیاز مدیریت به اطـــلاعات برای تصمیمگیری، حسابداری منابع انسانی (HUMAN RESOURCE ACCOUNTING) اطــــلاعاتی فــــراهم میآورد که مدیران هر چه بهتر و مفیدتر بتوانند از منابع انسانی تحت اختیارشان استفاده کنند.
یکی از هدفهای عمدهی حسابداری منابع انسانی، گسترش کاربرد روشهای معتبر و درخور اطمینان برای اندازهگیری ارزش منابع انسانی )کارکنان( در سازمان است. برای تعمیم روشهای اندازهگیری ارزش منابع انسانی باید ارزش خدمات کارکنان و عواملی را که روی این ارزش اثر می گذارند، مشخص کنیم.
ارزش در علم اقتصاد دارای دو معنی متفاوت به شرح زیر است:
الف) قابل استفاده بودن یک منبع
ب) قدرت خرید آن منبع
تمام نظریه های ارزش در اقتصاد مبتنی بر این فرضیه است که منبع بتواند در آینده مطلوب باشد و خدمات ایجاد کند. لادویک وان اقتصاددان معروف در این مورد گفته است «کسی که میخواهد یک نظریه مقدماتی ارزش و قیمت را بنا کند باید در درجه اول به مطلوب بودن آن فکر کند. » به طور مشابه ایروینگ فیشر چنین میگوید:
»ثروت فعلی، ارزش تنزیل شده ی ارزش سرمایهای درآمدهای آینده است، اگر چیزی در آینده بازدهی مورد انتظار را نداشته باشد، ارزشی نخواهد داشت. «
بنابراین ارزش یک دارایی، ارزش بازدهی مورد انتظار آن در آینده است.
تاریخچه حسابداری منابع انسانی:
.jpg)
حسابداری منابع انسانی مولود نیازهای عصر خود، رشد و گسترش دانش بشری و نیز نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری است. تحقیقات در این زمینه از سال ۱۹۶۰ آغاز شده و همگام با مکتب «مدیریت انسانی» گسترش یافته است، این مکتب انسان را به عنوان یکی از منابع با ارزش هر سازمان مورد توجه خاص قرار میدهد و معتقد به رفتاری شایسته و در خور این ارزشهاست.
تعیین نقطه شروع حسابداری منابع انسانی به عنوان یک موضوع تحقیقی یا مطالعاتی مشکل است. در سال ۱۹۷۶ مجله حسابداری، فهرست سازمانها و جوامع مربوط به این مبحث را که یازده مورد از آنها مربوط به پایان نامه های منتشر نشده دوره دکتری بود و نیز اولین مرجع را که اساس کار دابلین و لاتکا در سال ۱۹۳۰ بود، منتشر کرد.
سالهای ۱۹۷۱ تا ۱۹۷۶ را میتوان دورهی توجه هر چه بیشتر به حسابداری منابع انسانی دانست. اما از ۱۹۷۶ تا ۱۹۸۰ توجه به حسابداری منابع انسانی از طرف محافل علمی و تجاری کاهش یافت. در سال ۱۹۷۰ بسیاری از نویسندگان علاقه مند بودند تا به عنوان پیشکسوتان حسابداری منابع انسانی و ارایه کنندگان اندیشه های جدید مطرح شوند. این اندیشه ها به طور متداول به حسابداری دارایی های انسانی اشاره میکرد اما بیانیههای کوتاه آن دربارهی کارکنان در بلندمدت موجب تعمیم اهمیت منابع انسانی شد.
واژهی حسابداری داراییهای انسانی را میتوان در ادبیات دههی ۱۹۶۰ تحت عنوان مدیریت کارکنان در پوشش جدید خود یا مدیریت منابع انسانی بازیافت که برای تحکیم ادعای اهمیت محوری در مدیریت کوشش میکند. شاید یک علاقهمندی واقعی در برخی از مدیران اجرایی برای سنجش ارزش منابع انسانی برحسب واحد پول، موجب پدیداری دوبارهی حسابداری منابع انسانی در عصر حاضر شده باشد، تا مدیران ارشد را آماده نمایند که کارکنان را به عنوان ارزشمندترین داراییها، مورد توجه قرار دهند.
فلم هولتز پنج مرحله را در توسعهی حسابداری منابع انسانی ذکر میکند:
▪ مرحله اول سالهای ۱۹۶۶-۱۹۶۰: در این دوره مفهوم حسابداری منابع انسانی استنتاجی از نظریهی اقتصادی «سرمایه انسانی» و متأثر از مکتب «منابع انسانی نوین » و روانشناسی سازمانهای متمرکز و تاثیر نقش رهبری در سازمان بود.
▪ مرحلهی دوم سالهای ۱۹۷۱-۱۹۶۶: تحقیقات فنی و عملی در این دوره به الگوهایی برای اندازه گیری دقیق و تعیین هویت استفاده کنندگان بالقوه این روش و استفاده تجربی حسابداری منابع انسانی در سازمانهای واقعی معطوف گشت.
▪ مرحلهی سوم سالهای ۱۹۷۶-۱۹۷۱: این دوره را میتوان دوره ی توجه پژوهشگران و سازمانها به حسابداری منابع انسانی دانست. سازمانهای کوچک تلاش بیشتری برای به کار بردن حسابداری منابع انسانی داشتند. برآوردها و نتیجه گیریهای به عمل آمده بر اساس تاثیرات بالقوه اطلاعات حسابداری منابع انسانی بر مدیریت اجرایی و تصمیمات سرمایه گذاران بود.
▪ مرحله چهارم سالهای ۱۹۸۰ ۱۹۷۶: این دوره، دورهی توجه نکردن محققان حسابداری و موسسههای بازرگانی به حسابداری منابع انسانی بوده است.
▪ مرحله پنجم از سال ۱۹۸۰ تا کنون: که دوره توجه دوباره به حسابداری منابع انسانی است. این مساله به کمک مطالعات جدید، به صورت کوشش بعضی از سازمانهای بزرگ برای استفاده از حسابداری منابع انسانی نشان داده شده است.
در سال ۱۹۸۰ تفکر نوینی در زمینه منابع انسانی در علم مدیریت بوجود آمد و پس از شناور شدن نرخ ارز و از میان رفتن ارتباط سنتی طلا و دلار، موضوع نیروی انسانی به عنوان پشتوانه تولید و پول کشورها مانند یک اصل بدیهی مطرح شد.
در مباحث جدید مدیریتی در موضوع منابع انسانی و راهکارهای ارزیابی این منابع در دهه اخیـــر جایگاه و اهمیت ویژهای یافته است که از یک طرف جزو منابع نامحدود تلقی میشوند و از طرف دیگر کم توجهی به آن، کلیه منابع دیگر را تحت تاثیر قرار خواهد داد و در حسابداری نوین نیز مباحث خاصی را مطرح کرده است، امروز تردیدی نیست که منابع نیروی انسانی نیز باید قیمتگذاری و به عنوان بخشی از داراییهای شرکتها در ترازنامه منعکس شوند و استهلاک این منابع نیز به شیوهی خاص محاسبه و منظور شود. همچنان که در بسیاری از کشورها استهلاک منابع انسانی نیز در مجموعه هزینههای قابل قبول مالیاتی قرار داده میشود که این موضوع به نوبهی خود سود را افزایش میدهد.
درباره مفاهیم مدیریت و وظایف مدیران،در ادبیات مدیریت بسیار بحث شده است. در سالهای اخیر تحولا‌ت بسیاری در فنون مدیریت رخ داده و رویکردهایی نوین در مدیریت سازمانها مطرح شده و نقش مدیر از نقشهای فرماندهی و کنترل به نقش مربیگری تغییر یافته و دو مقوله کارایی و اثربخشی محور توجه مدیران قرار گرفته است. روند تحولا‌ت در اقتصاد دانش‌محور موجب رشد فزاینده پدیده‌های جهانی شدن و جامعه اطلاعاتی شده است و در راستای این تحولا‌ت، الگوی مدیریت تغییر یافته و توجه به رویکرد مشتری‌مداری، توانافزایی کارکنان و تغییر در سبکهای رهبری، الزام‌آور شده است.
تاثیر این تحولا‌ت در سازمانها به صورت انهدام سازمانهای سنتی و تشکیلا‌ت استخدامی مشاهده میشود. روند کلی حرکت از سازمانهای کارمندی و مبتنی بر استخدام انبوه، به سمت سازمانهای شبکه‌ای، نیاز به بازنگری در شیوه‌های مدیریتی را دیکته میکند.
سرمایه‌های انسانی در سازمانهای دانش‌محور، نقش و اهمیت ویژهای یافته و مدیریت سرمایه‌های انسانی و دانشگران در سازمانهای امروزی، به رمز موفقیت تبدیل شده است.
قدرت واقعی رئیس رو به زوال رفته است. متمرکز شدن قدرت در بالا، در دست کسی که دانایی و منابع لازم را برای کنترل و هدایت کل سازمان دارد، میتواند شیوه مناسبی برای اداره سازمانهای بی‌تحرک و بوروکراتیک و یا اداره امور جاری و تکراری باشد؛ اما بدون شک این شیوه مدیریت در زمانه تغییرات پرشتاب، آشوب‌گونه و پیش‌بینی‌ناپذیر جوابگو نیست. اداره سازمانهای امروز، کارکنان مسئولیت‌پذیر را می‌طلبد که قادر به تصمیم گیری هستند تا رضایت مشتری را بدون وقفه فراهم آورند.
در این راستا در سازمانهای امروز سود تعریف جدیدی دارد. سود عبارت است از مورد تقدیر و تمجید قرار گرفتن مدیر از سوی مشتریانی که خدمات خوبی از سوی کارکنان توانمند و مسئولیت‌پذیر دریافت میکنند. در این سازمانها مدیران در نقش مربی یا مرشد به توانافزایی کارکنان خود می‌پردازند. این کارکنانِ توانمند هستند که با دلسوزی ها و ارائه خدمات بیش از انتظار به مشتریان، آنان را به طرفداران پروپاقرص سازمان تبدیل میکنند.
از این‌روست که تعریف کیفیت نیز در قالبی جدید ارائه میشود. کیفیت یعنی رضایت مشتری. سازمانی با کیفیت‌تر است که مشتریان راضی تری داشته باشد. کارکنان هر سازمان مشتریان داخلی آن تلقی میشوند. رضایت مشتریان خارجی در گرو مشتریان داخلی است. بنابراین برخلا‌ف قرن گذشته که ارزشمندترین داراییهایی یک سازمان ابزار تولید بود، امروزه کارکنان کارامد و دانشگران، سرمایه‌های سازمان تلقی میشوند. البته این سرمایه‌ها شمشیر دولبه هستند. چنانچه بدرستی مدیریت نشوند، به قول مایکل دل، میتوانند به بزرگترین تهدید برای سازمان بدل شوند.
براساس دیدگاه مبتنی بر هوشمندی در مدیریت سرمایه‌های انسانی، کار اصلی مدیران در هر سطحی از مدیریت که باشند «توسعه هوشمندی کارکنان» است. در این رابطه مدیر باید پیوسته درصدد شناسایی هوشمندیها در کارکنانش باشد و تلاش کند تا آنان را برکارهایی بگمارد که در مسیر هوشمندی هایشان باشد، تا این هوشمندی ها به توانمندی تبدیل شود؛ «هرکسی را بهرکاری ساختند!» بنابراین کار مدیر صرف‌نظر از بزرگی یا کوچکی حیطه مدیریتش، این است که هوشمندی و استعداد همکارانش را تشخیص دهد و فرد مناسب را برای کار مناسب انتخاب کند و با تشکیل تیمهای کاری متشکل از هوشمندیهای مکمل بهرهوری، سازمان یا بخش تحت مدیریتش را بهبود دهد. در این مسیر مدیر باید بداند که انسانها دارای چهار بعد جسم، قلب، مغز و روح هستند و توجه به همه این ابعاد است که انگیزه کار را در کارکنان تقویت میکند تا همه توان و هوشمندی خود را در سازمان به‌کار گیرند.
روند تحولا‌ت حسابداری، چهار مرحله «حسابداری سیاهه‌نویسی»، «حسابداری مالی»، «حسابداری مدیریت» و «حسابداری اجتماعی- اقتصادی» را دربرمی‌گیرد که حسابداری کمابیش سه مرحله اول را طی کرده است و چالش آینده حسابداران، پیاده‌سازی مرحله چهارم حسابداری است که «حسابداری منابع انسانی» از این مقوله است. «حسابداری منابع انسانی» آن‌طور که انجمن حسابداری امریکاتعریف کرده است عبارت است از: "فرایند تشخیص و اندازهگیری اطلاعات درباره منابع انسانی و گزارش این اطلاعات به افراد علا‌قمند و ذینفع ".
از زمان مطرح شدن «حسابداری منابع انسانی» در ادبیات حسابداری که به دهه شصت برمی‌گردد، همواره انتقادات بسیاری بر آن وارد بوده است. از جمله این که انسان دارایی یا ملک نیست و به مالکیت در نمیآ‌ید، انسان قابل اندازهگیری نیست و مدل اندازهگیری مناسبی ارائه نشده است و یا اینکه هزینه حسابداری منابع انسانی بسیار سنگین است. در این رابطه صاحبنظران بزرگی پاسخگو بوده‌اند، از جمله‌گری بکر، برنده جایزه نوبل اقتصاد که در مقاله «سرمایه‌های اقتصادی در عصر اقتصاد دیجیتال» چنین می‌نویسد:
"همان‌طور که کارخانه‌ها، خانه‌ها، ماشینآلا‌ت و دیگر سرمایه‌های مادی، بخشی از ثروت ملل شمرده میشوند، سرمایه‌های انسانی نیز بخشی از این ثروت هستند". و یا پاسخی که انجمن حسابداری امریکا میدهد که "حسابدار باید گوش به‌زنگ باشد تا روشهای جدید اندازهگیری را که میتواند اطلاعات اضافه‌تر و مفیدتری برای استفاده‌کنندگان ایجاد کند، به‌کار گیرد. این اطلاعات ممکن است در مورد روحیه کارکنان، رضایت مشتریان، کیفیت محصول و یا شهرت و اعتبار یک سازمان باشد یا چیزی اضافه بر اینها؛ به هرحال حل این مشکل برعهده حسابداری است".
به هرحال آنچه در حسابداری پیش‌بینی میشود، حرکت از ایجاد ارزش برمبنای معامله با شخص سوم به عوامل خلق ارزش است و به دنبال آن حرکت از حسابداری مالی و گزارشگری سنتی به ارائه سیستم موازی حسابداری و گزارشگری خلق ارزش است. آنچه اخیراً توسط هیئت استانداردهای حسابداری مالی(FASB) مطرح شده است که: "دارایی نامشهود تحصیل شده باید به ارزش بازار در گزارشهای مالی افشا شود"، دلیلی بر این مدعاست.
حسابداری منابع انسانی چیست ؟
حسابداری منابع انسانی عبارت است از معیارها و استانداردهای اندازه گیری نیروی انسانی در یک سازمان صنعتی، بازرگانی یا خدماتی با توجه به تجزیه و تحلیل کمی و کیفی اینگونه سرمایه گذاریها. به عبارت ساده تر یک موسسه صنعتی یا بازرگانی باید از ارزش سرمایهگذاری در نیروی خود آگاه باشد. همچنین بتواند نرخ بازگشت این سرمایه را نیز محاسبه کند و بداند که آیا بازده سرمایه گذاری رضایت بخش است یا خیر؟
حسابداری منابع انسانی در واقع کاربرد مفاهیم و روشهای حسابداری در محدودهی مدیریت نیروی انسانی است. این حسابداری معیارسنجی و گزینش هزینه و ارزشگذاری نیروی انسانی به عنوان منابع اصلی هر موسسه است، این هزینه ها، نظیر سایر هزینه ها، از بخشهای جاری و سرمایهای _ یا به تعبیر دیگر هزینه های مستقیم و غیر مستقیم _ تشکیل میشود.
▪ هزینه های منـــــابع انســــانی از دو بخش هـــزینه ی اولیه وهزینه ی جایگزینی تشکیل میشود:
۱)هزینه های اولیه: هزینه های اولیه منابع انسانی کلیه وجوهی هستند که برای تامین و پرورش نیروی انسانی مصرف میشود و شامل هزینه های گزینش نیرو، استخدام،
استقرار، جهت دهی و آموزش حین خدمت، بازآموزی و آموزشهای کاربردی و تخصصی برای کسب مهارتهای لازم میشود. این تعریف در مورد سایر منابع نیز ً کاربرد مشابهی دارد، چرا که هزینه های اولیه کارخانجات و تجهیزات همان مبالغی هستند که برای تحصیل این منافع صرف می شود.
۲) هزینه های جایگزینی: هزینه هایی هستند که باید برای جایگزینی کارکنانی که در حال حاضر در موسسه یا واحد مشغول به کار هستند، متحمل شد. این هزینه ها به دو بخش تقسیم میشود:
الف- هزینه های جایگزینی پستی یا شغلی
ب - هزینه های پرسنلی
▪ هزینههای جایگزینی پستی:
هزینه هایی هستند که باید برای جایگزین کردن فردی در یک پست سازمانی با شخصی که بتواند خدمات مشابهی را در این پست سازمانی ارایه دهد، پرداخت شود و این گونه هزینه ها خود از سه بخش (تأمین، پرورشی یا آموزشی و کناره گیری) تشکیل میشوند.
▪ هزینه های کناره گیری:
مبالغی هستند که برای کناره گیری هر یک یا تعدادی از شاغلان پستهای سازمانی صرف میشوند. این هزینه ها عبارتاند از هزینه ی پاداش یا اجرت کناره گیری، هزینه ی مابهالتفاوت پیش از کناره گیری، هزینه ی خالی ماندن پست سازمانی. نباید فراموش کرد که هزینه پاداش یا اجرت کناره گیری در واقع همان هزینه ی بازخرید سنوات خدمت (مزایای پایان خدمت) است و هزینه های مابهالتفاوت پیش از کناره گیری ناشی از کاهش بهره وری فرد قبل از کناره گیری است. هزینه های خالی ماندن پست سازمانی، هزینه های است غیر مستقیم که از کاهش کارآیی پستهایی که از خالی ماندن پست مورد نظر تاثیر می پذیرند.
ارزش اقتصادی منابع انسانی: ارزش اقتصادی منابع انسانی مانند ارزش اقتصادی همه منابع به ظرفیت کارفرما برای استفاده از توان نهفته ی این نیروها بستگی دارد. به طور مشخص ارزش اقتصادی نیروی انسانی همان ارزش فعلی خدماتی است که در آینده از آنها انتظار می رود.
اندازه گیریهای غیر پولی منابع انسانی:
برخی از صاحبنظران حسابداری منابع انسانی به اهمیت بالقوه معیارهای غیرپولی در امر تصمیم گیری تاکید داشتند. یکی از این معیارها میتواند تهیه لیستی از افراد مهم سازمان و مهارتهای آنها به عنوان دارایی باشد. میزان دانش، مهارت، سلامت، قابلیت بهره برداری از آنها و عملکرد شغلی کارکنان میتواند به عنوان سایر داراییهای انسانی تلقی شوند.
▪ مهمترین گروه معیارهای رفتاری غیر پولی توسط زیسنی لیکرت به وجود آمده است. مدل او شامل:
۱- متغیرهای سببی (متغیرهای مستقلی که توسط مدیریت قابل تغییر است)
۲- متغیرهای واسطه ای (دارای بازتاب بر سلامت داخل سازمان مانند وفاداری، رفتار، حرکات، عملکرد و هدفها و درک اعضای سازمان است)
۳- متغیرهای نهایی (مانند قدرت تولید، هزینهها، رشد، سهم بازار و درآمد)
▪ برخی روشهای اندازه گیری ارزش منابع انسانی به شرح زیر است که تعدادی از آنها را بررسی میکنیم:
۱- ارزش اقتصادی ( فعلی)
۲- ارزش جایگزینی
۳- ضریب ارزشی
۴- الگو ارزشگذاری پاداشهای تصادفی
۵- الگوهای کل سازمان
۶- نظریه مزایده
۷- بهای تمام شده تاریخی
نظریه ارزش اقتصادی ( ارزش فعلی): این نظریه مبتنی بر تیوری ارزش سرمایه است طبق نظر ایرونیگ فیشر »سرمایه به مفهوم ارزش سرمایه ای، ارزش تنزیل شده درآمدهای آینده است«. برخی از محققان بر اساس این نظریه معتقدند که قیمتهای بازار داراییها عبارت است از ارزش تنزیل شده منافعی که در آینده از این داراییها حاصل می شود، اما باید توجه داشت که تحلیلهای مسایل اقتصاد کلان به طور کامل در سطح اقتصاد خرد تعمیم نمییابد. قیمت بازار داراییها، قیمت پرداختی برای تمام منافع و خدمات بالقوه این داراییهاست. این مساله در مورد حقوق و دستمزد کارکنان مصداق ندارد. زیرا حقوق و دستمزد پرداختی بهای استفاده از خدمات کارکنان برای یک زمان مشخص و یا برای مقدار کارمعینی است. بنابراین قیمت بازار کار به مفهوم دقیق قابل مقایسه با قیمت داراییها نیست.
به علاوه، میتوان استدلال کرد که بازار کار به شدت تحت تاثیر قانون کار، مقررات منفی و قراردادهای دسته جمعی کار است. در نتیجه مقایسه بازار کار با سایر بازارها چندان عملی نیست. به هر حال بر اساس این نظریه، برخی معتقدند که درآمدهای آینده حاصل از خدمات منابع انسانی را میتوان تنزیل کرد و به عنــــــوان ارزش منابع انسانی به حساب آورد.
نارساییهای روش ارزش اقتصادی:
۱- در این مدل احتمال ترک خدمت فرد از سازمان به دلایل غیر بازنشستگی یا فوت در نظر گرفته نشده است.
۲- احتمال تغییر موقعیت و پست فرد درزمانی که در سازمانی مشغول خدمت است نیز در این مدل در نظر گرفته نشده است.
۳- برآورد درآمد کارکنان مشکل است.
۴- به کارگیری این روش در حسابداری منابع انسانی با اصول پذیرفته شده حسابداری سازگاری ندارد.
▪ نظریه ارزش جایگزینی: ارزش جایگزینی منابع انسانی، همان مخارج جایگزین کردن منابع انسانی موجود در یک سازمان است. ارزش جایگزینی در این روش شامل اقلامی به شرح زیر است:
الف- هزینه های استخدام افراد جدید برای مشاغل موجود
ب- هزینه های آموزش افراد جدید
ج- هزینه ی انتقال یا اخراج فرد شاغل
الف- هزینه های استخدام: این هزینه شامل هزینه ی مستقیم و غیر مستقیم است.
ـ هزینه ی مستقیم شامل:
۱- هزینه کارمند یابی، شامل هزینه ی جست و جوی اولیه برای منابع انسانی مورد نیاز در داخل و خارج سازمان.
۲- هزینه ی انتخاب، شامل هزینه های انتخاب کارکنان از بین افراد واجد شرایط.
۳- هزینه ی استخدام، شامل هزینه ی ورود افراد جدید به داخل سازمان و قرار گرفتن در شغل مناسب.
هزینه های غیر مستقیم شامل هزینه ی ارتقای خود و قرار گرفتن در مشاغل جدید در داخل سازمان است.
ب- هزینه ی آموزشی: این هزینه شامل دو بخش مستقیم و غیرمستقیم است.
ـ هزینه های مستقیم عبارتاند از:
۱- آموزش حین خدمت: شامل هزینه ی آموزشی کارکنان در حین خدمت.
۲- آموزش رسمی: شامل هزینه ی برنامه های آموزشی و آشنایی فرد با سازمان.
ـ هزینه های غیر مستقیم عبارتاند از:
۱- زمان آموزش دهنده، شامل هزینه ی سرپرستان در طول دورهی آموزش.
۲- از دست رفتن بهرهوری در هنگام آموزش، شامل هزینه ی ساعاتی که کارکنان ( به جز کارآموزان) در طول دوره آموزشی، مشغول انجام خدمات محول شده نیستند.
ج- هزینه ی انتقال یا اخراج: شامل هزینه ی تحمیل شده به سازمان هنگام ترک خدمت فرد از سازمان. این هزینه شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است.
ـ هزینه ی مستقیم آن شامل هزینه ی اخراج یا ترک خدمت فرد از سازمان است و هزینه ی غیر مستقیم آن شامل کاهش کارآیی فرد قبل از انتقال یا اخراج و هزینه ی ناشی از خالی بودن شغل مورد بحث تا زمان استخدام کارمند جدید است.
نظریه ی ارزش جایگزینی نه فقط موقعیت فرد را در داخل سازمان، بلکه هزینه های انتقال یا اخـــراج فـــرد و همچنین هزینه ی کاهش کارآیی را نیز در نظر دارد.
نارساییهای روش ارزش جایگزینی:
۱- منافع آیندهی داراییهای انسانی در نظر گرفته نمیشود.
۲-روش ارزش جایگزینی، یک روش ذهنی است.
۳- تعیین ارزش منابع انسانی بر اساس ارزش جایگزینی دشوار است.
▪نظریهی ضریب ارزش
بر اساس نظریه ضریب ارزش، ارزش منابع انسانی برابر است با تفاضل ارزش کل شرکت و ارزش ثبت شده در دفاتر شرکت. در این محاسبه، داراییهای نامشهود همچون سرقفلی، حق امتیاز، میزان وابستگی مشتریان و ارزش قراردادهای بلندمدت تعدیل میشوند. در این روش، ضرایب ارزش که اساس محاسبه هستند، با توجه به هر یک از عوامل زیر تعیین میشود:
ـ تحصیلات و تجارب فنی
ـ تجربهی مورد نیاز برای شغل مورد نظر
ـ خصوصیات فردی
ـ قابلیت ترفیع
ـ عرضه و تقاضا
ـ میزان وابستگی افراد به شرکت و انتظار بهره وری شرکت از خدمات آنان.
در این روش یک ضریب اختیاری از صفر تا ۵/۲ تعیین شده است، به علاوه کارکنان به چهار طبقه ی عمده ی مدیریت سطح عالی، مدیریت، سرپرستان و کارمندان تقسیم میشوند.
با توجه به تقسیم بالا، بهای تمام شــده ی تاریخی سـالانه کارکنان بین چهار طبقه تقسیم میشود و سهم هر یک در ضرایب تعیین شده ضرب میشود. بدین ترتیب، ارزش کل تقریبی منابع انسانی به دست می آید، در صورتی که ارزش منابع انسانی بیش از داراییهای نامشهود باشد( تفاوت ارزش بازار شرکت و خالص ارزش دفتری) ضرایب بهگونه ای تعدیل میشود تا این تفاضل معادل اقلام داراییهای نامشهود شود. هزینه ی ایجاد شده برای کارکنان به منظور استخدام، آموزش و پرورش منابع انسانی در یک دوره در ضرایب محسوب میشوند و نتیجه ی تغییرات ایجاد شده در ارزش منابع انسانی در طول دوره نشــــان داده میشود. بدین طریق، میتوان صورت سود و زیان و ترازنامه منابع انسانی را تهیه و ارایه کرد.
▪ نارساییهای نظریه ی ضریب ارزشی:
۱- ارزش منابع انسانی به طور مستقیم انداره گیری نمیشود بلکه از طریق مقایسه با عوامل دیگر به دست می آید. با توجه به آن که داراییهای نامشهود به طور معمول بر حسب حدس و گمان ارزشیابی میشوند، در نتیجه رقم به دست آمده از دقت کافی برخوردار نیست.
۲-نحوه ی تعیین ضرایب پایه ی علمی ندارد.
۳- تعیین خالص ارزشهای جاری شرکت به طور دقیق میسر نیست.
▪ نظریه ی مزایده:
بر اساس این نظریه شرکت به مراکز سرمایه گذاری تقسیم میشود و خدمات نیروی انسانی متخصص، بر اساس اشتغال در این مراکز سرمایه گذاری به مزایده گذارده میشود. بدین ترتیب مدیری که بالاترین قیمت را برای خدمات نیروی انسانی مورد مزایده پیشنهاد کند، نیروی انسانی را دراختیار خواهد گرفت. قیمت توافق شده به عنوان سرمایه ی مرکز سرمایه گذاری محســــوب میشود. از نظر مفهومی این روش بر ارزیابی عملکرد مدیران بخشهای مختلف واحد اقتصادی مبتنی است که مراکز سرمایه گذاری مذکور را در برمیگیرد. هر یک از این الگوها نه تنها یک نگرش متفاوت ارایه میکند بلکه، مکانیزم متفاوتی را نیز برای محاسبه ارزش کارکنان در سازمان ایجاد میکند و هر یک از الگوهای گوناگون با توجه به نظامها و زمینههای مختلف و همچنین ساختارهای متفاوت نظری توسط محققان پیشنهاد میشود.
الگوی مزایده متفاوتتر از سایر الگوهاست. بر اساس این الگو، ارزشگذاری کارکنان توسط مدیران سازمان برای رقابت در مورد منابع انسانی محدود که در سازمان موجود هستند، صورت میگیرد. مدیران برای دستیابی به منابع انسانی کمیاب با بالاترین قیمت در مزایده در برابر یکدیگر شرکت میکنند.
▪ نارسایی های نظریهی مزایده:
۱- نرخ بازده سرمایه نسبت قابل پذیرشی برای ارزیابی عملکرد مدیران نیست.
۲- برای تعیین کمیابی یا فراوانی افراد متخصص ضابطهای تعیین نشده است.
۳- کاربرد نظریه ی مزایده در سازمانهای غیرانتفاعی و تولید مرحلهای که قابل تقسیم به مراکز سرمایه گذاری نیستند با اشکال روبروست.
۴- این نظریه ممکن است بر روحیهی کارکنانی که خدمات آنها به بهای ناچیز محک زده شده است و یا مطلقاً در مزایده شرکت نداشتهاند، تاثیر منفی داشته باشد.
▪ نظریهی بهای تمام شدهی تاریخی:
این نظریه مبتنی بر اصول متداول حسابداری است، طبق این نظریه، هزینه های صرف شده برای کارکنان، به طور مستقیم موجب افزایش ارزش خدمات آنها میشود. لذا موجب افزایش ارزش منابع انسانی از طریق محاسبه ی بهای تمام شده ی تاریخی آن شده و محاسبه میشود.
بهای تمام شده ی منابع انسانی شامل هزینه های استخدام و آموزش کارکنان است.
که در یک فرد شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است.
ـ مزایای این نظریه:
۱- این روش با نحوهی عمل جاری حسابداری مبتنی بر اصول پذیرفته شده به عنوان مقیاس اندازه گیری داراییها هماهنگی دارد.
۲-روش بهای تمام شدهی تاریخی، یک روش عینی است.
۳-این روش به دلیل مستند بودن، احتمالاً بیشتر از سایر روشها از سوی اداره ی مالیاتها پذیرفته میشود.
▪ نارسایی های این نظریه:
۱-تعیین وجه تمایز بین اقلام منابع انسانی و سایر منابع و همچنین تفکیک هزینه های منابع انسانی به هزینه های جاری و سرمایهای بسیار دشوار است.
۲- منابع حاصل از روش بهای تمام شده ی تاریخی نمیتواند جوابگوی تمامی نیازهای مدیریت برای تصمیمگیری اقتصادی باشد، زیرا آنچه از نظر مدیریت در تصمیم گیریهای اقتصادی یک سازمان اهمیت دارد، نتایج آیندهی تصمیمات است به آنچه در گذشته اتفاق افتاده است.
۳- تعیین ارتباط بین بازده منابع انسانی و هزینه های انجام شده برای این منابع بر اساس نرخهای استهلاک از پیش تعیین شده، ناممکن است.
پاداشها:
پاداشها نمایانگر خدمات ارایه شده به سازمان، در نتیجه ی ایفای نقشهای سازمانی از جانب افراد مختلف است. بنابراین سنجش ارزش هر فرد برای هر سازمان شامل مراحلی از جمله:
▪ تعریف یک دسته از حالتهای به طور کامل انحصاری که هر فرد در هر سازمان اشغال میکند.
▪ تعیین ارزش هر حالت خدمتی برای سازمان.
▪ برآورد دوره ی خدمت هر فرد در سازمان.
▪ تعیین احتمال آنکه شخص در زمان مشخص در آینده هر حالت خدمتی ممکن را اشغال میکند.
سه دلیل اساسی برای ارزیابی داراییهای منـــابع انسانی و گـــزارشگری سرمایه گذاری در داراییهای انسانی وجود دارد:
۱-تهیه ی اطلاعات مربوط به وضعیت مالی شــــامل صورتهای مالی به منظور آگاهی سرمایه گذاران، کارکنان و وام دهندگان
۲- تعیین مشارکت سرمایه و کار در عملکرد کلی سازمان
۳- ارایه مبنایی بر اساس انگیرههای اقتصادی بیشتر برای ادارهی سازمان و تهیه اطلاعات گسترده برای انجام وظایف کارمندی.
طرفداران حسابداری منابع انسانی عقیده دارند که کارآیی مدیریت منابع انسانی با تسهیل برآورد خط مشی های اداری از قبیل مراحل استنتاجی برنامه های آموزشی و غیره، روندی رو به رشد دارد. نارسایی در ارایه ی اطلاعات کافی و به موقع به مدیران، منجر به گرفتن تصمیمات نامناسب میشود و در نتیجه هزینه های مربوط به کار و برنامه ریزی مورد نیاز منابع انسانی مـــورد توجه قرار نمیگیـــــرد. تحلیلگران اقتصادی عقیده دارند سرمایه گذاری در منابع انسانی منجـــر به کارآیی میشود؛ بنـابراین در اختیــار داشتن اطلاعات مربوط به سرمایه گذاری در داراییهای انسانی در راستای حفظ کارآیی از نظر سرمایه گذاران ضــــروری تلقی میشود. این امر از راههای مختلف میتواند برای سرمایه گذاران مفید واقع شود. سرمایه گذاران میتوانند تعیین کنند که آیا از منابع انسانی به نحوه ی مطلوب محافظت میشود و یا این که آیا منابع در حال توسعه و یا کاهش هستند؟
کاهش سرمایه گذاری در منابع انسانی ممکن است باعث افزایش سود کوتاه مدت شود، اما تهدیدی برای سودآوری سازمان در بلند مدت است. حداقل مزیت استفاده از حسابداری منابع انسانی در دسترس قرار دادن چنین اطلاعاتی برای سرمایه گذاران است.
در آمریکا برخی معتقدند که حسابداری منابع انسانی میتواند در مورد چگونگی وضع و پرداخت مالیات آثار با اهمیتی داشته باشد. این گروه عقیده دارند که افزایش حرکت تدریجی اقتصاد غرب از بخش صنعتی ( تولیدی) به سوی صنایع خدماتی، موجب افزایش سرمایه گذاری در زمینه دانش، مهارتها و تجربه های کارکنان در این نوع سازمانها میشود. گسترش نیاز به کارکنان واجد شرایط در این صنایع و نیاز به توسعه ی منابع انسانی موجب کاهش در پرداختهای مالیاتی میشود و میزان آن بیش از حد نصاب متداولی است که به وسیله قوانین مالیاتی مجاز شده است. به همین ترتیب تشخیص مخارج منابع انسانی در موسسه هایی مانند موسسه های حسابرسی و خدمات مدیریت برخورداری از مزایای مالیاتی، از طریق استهلاک قابل قبول مخارج منابع انسانی مربوط در این زمینه را سبب میشود.
روشهای گزارشگری:
چهار روش برای انعکاس سرمایه گذاریها در منابع انسانی در گزارشهای مالی سالانه شرکتها وجود دارد، اطلاعات مربوط به سرمایه گذاریها در منابع انسانی را میتوان در گزارش هیأت مدیره به مجمع عمومی صاحبان سهام، گزارش داراییهای نامشهود، صورتهای مالی حسابرسی نشده، یا به شکل پیوست صورتهای مالی اساسی ارایه کرد. گزارش هیات مدیره به مجمع عمومی صاحبان سهام اغلب شامل اطلاعاتی درباره مخارج مربوط به منابع انسانی است که ممکن است چشمگیر یا حتی به نسبت مهمتر از مخارجی باشد که برای داراییهای عینی ( مشهود) انجام شده است. به عنوان یک اقدام اولیه در مورد نحوه ی عمل حسابداری داراییهای انسانی، گزارش هیأت مدیره ممکن است مخارجی را به عنوان سرمایه گذاری در داراییهای انسانی گزارش دهد. برای نمونه یک شرکت ممکن است مخارج انجام شده برای آموزش کارکنان خود را جداگانه گزارش دهد.
این گونه اطلاعات به سرمایه گذاران و تحلیلگران مالی کمک میکند تا میزان توجه مدیریت به توسعه ی منابع انسانی را به عنوان عامل حیاتی برای تضمین سوددهی شرکت در بلند مدت ارزیابی کنند. به علاه گزارش هیات مدیره باید شامل اطلاعاتی در مورد ترک خدمت کارکنان از لحاظ روند و هزینه ی آن نیز باشد. شرکت باید در مورد ترک خدمت مدیران کلیدی و متخصصان فنی خود نیز که ممکن است به رقبای تجاری شرکت ملحق شوند یا رقیب جدیدی را به وجود آورند، گزارش دهد. این موضوع در صنایعی که با تکنولوژی پیش میروند و تحقیق و توسعه ی دانش فنی در آنها نقش بسیار مهمی دارد، غیر عادی نیست.
دومین روش آن است که اطلاعات در مورد سرمایه گذاریها در داراییهای انسانی در گزارش داراییهای نامشهود ارایه شود.
این روش توسط موسسه حسابرسی آرتور اندرسن پیشنهاد شده است. این موسسه پیشنهاد میکند که مبالغ عمدهای که صرف داراییهای نامشهـــود از جمله منابع انسانی، میشود در صورتهای مالی به طور جداگانه گزارش شود. به علاوه شرکتهایی که مخارج هنگفتی را در رابطه با داراییهای نامشهود متحمل میشوند. به ویژه شرکتهایی با وابستگی شدید به تکنولوژی، شرکتهای خـــدماتی که برای کارکنان خود سرمایه گذاریهای کلان میکنند و همچنین شرکتهایی که از طریق ادغام و خرید سهام و پرداخت مبلغ هنگفت برای سرقفلی فعالیتهای تجاری موجود، رشد میکنند، باید صورتی از داراییهای نامشهود خود را ارایه کنند. این گزارش باید بیانگر مخارج انجام شده برای انواع داراییهای نامشهود در دورهی جاری و همچنین در دورههای گذشته باشد.
یادداشتهای لازم به منظور افشای اطلاعاتی در مورد ماهیت مخارج انجام شده و سایر اطلاعات مربوط باید پیوست گزارش داراییهای نامشهود ارایه شود. محدودیت مهم این روش آن است که ترازنامه گمراه کننده است. زیرا ارزش داراییهای شرکت، کمتر از واقعیت ارایه میشوند. اندازهگیری سود یا زیان نیز تعریف شده است، زیرا کلیه مخارج مربوط به داراییهای انسانی در دورهای که واقع شده اند، هزینهی جاری تلقی میشوند به همین ترتیب اندازه گیری بازده سرمایه گذاری نیز تعریف شده خواهد بود.
سومین روش ارایه ی اطلاعات در مورد سرمایه گذاریها در منابع انسانی، انعکاس آنها در صورتهای مالی حسابرسی نشده است و شرکتها میتوانند مجموعه ای از صـــورتهای مالی را که در برگیرنده ســــرمایه گذاریها در داراییهای انسـانی طبق روشهای پیشنهادی حسابداری منابع انسانی است، به عنوان اطلاعات تکمیل به همراه صورتهای مالی سالانه ارایه کنند.
در گزارشها تصریح خواهد شد که صورتهای مالی مزبور باید جدا از صورتهای مالی اساسی که طبق اصول پذیرفته شده ی حسابداری تهیه و ارایه شده اند مورد بررسی قرار گیرند.
آخرین روش گزارش سرمایه گذاریها در داراییهای انسانی، منظور کردن آن در صورتهای مالی اساسی است، در این روش سرمایه گذاری در داراییهای انسانی به عنوان دارایی بلند مدت مطرح و در زمان عمر مفید مورد انتظار آن مستهلک میشود. اگر چه این نحوه ی عمل در مورد سرمایه گذاریها در منابع انسانی معمول و متداول نیست اما برخی شرکتها از آن پیروی کرده اند. برخی از موسسه ها و شرکتها نظیر خطوط هواپیمایی، صنایع الکترونیک و باشگاههای ورزشی حرفهای که بخش عمده سرمایه آنها را نیروی انسانی تشکیل میدهد این روش را اعمال میکنند.
▪ نحوهی گزارش داراییهای انسانی: چنانچه تصمیم گرفته شود داراییهای انسانی در صورتهای مالی گزارش شود، به چند پرسش اساسی باید پاسخ داده شود.
۱- چه مخارجی باید مخارج سرمایهای تلقی شود؟
۲- این مخارج چگونه باید مستهلک شوند ؟
۳- این داراییها تحت چه شرایطی باید از حسابها حذف شوند ؟
۴- سرمایه گذاری در منابع انسانی چگونه باید در صورتهای مالی گزارش شوند؟
پرسش نخست، اساسی تــــرین پرسش از این موضوع است. این موضوع در واقع طبقه بندی کردن مخارج منابع انسانی به عنوان هزینه های جاری و مخارج سرمای های است. ضابطه ی اصلی برای تعیین آن که چه مخارجی باید جاری به حساب آید یا دارایی، که به امکان بالقوه خدمات آینده ی آن مخارج مربوط میشود. برای مثال مخارج آموزشی کارکنان مشخص.
اگر چه داراییهای نامشهود، عمر مفید نامحدود دارند، اما از لحاظ حسابداری باید طی عمر مفید برآوردی مستهلک شـــوند. داراییهای انسانی نیز به عنوان هزینه ای تخصیص مییابند که استهلاک نامیده میشوند. هدف اصلی از استهلاک داراییهای انسانی تطابق استفاده از دارایی با منافع حاصل از آن است. به طور معمول این امر در حسابداری تطابق هزینه ها با درآمدها نامیده میشود. عمر سرویس دهی (خدمت) برخی از داراییهای انسانی ممکن است معادل دورهی انتقال مورد انتظار فرد در سازمان باشد، عمر سرویس دهی برخی دیگر ممکن است معادل دورهای تلقی شود که انتظار میرود فرد پست معینی را در یک سازمان اشغال کند. عمر سرویس دهی برخی دیگر ممکن است تابعی از وضعیت مورد انتظار تکنولوژی باشد. برای مثال مخارج جذب و استخدام افراد در سازمان به تناسب دورهای که انتظار میرود فرد در استخدام سازمان باشد، ممکن است برای سازمان به صرفه باشد.
اگر چه استهلاک روش اصلی برای تخصیص تدریجی دارایی انسانی به هزینه هاست، در برخی شرایط و وضعیتها لازم است که حساب داراییهای انسانی تعدیل شوند، برای مثال دارایی انسانی ممکن است به دلیل ترک خدمت کارکنان یا تغییر در بر آوردهای دوره های خدمت، تعدیل و یا از حسابها حذف شود. ماندهی مستهلک نشده ی حساب دارایی انسانی باید به عنوان زیان دورهای تلقی شود که تغییر رخ داده است.
یک جنبه داراییهای انسانی که مشکلات گزارشگری خارجی را به وجود می آورد احتمال ترک خدمت کارکنان است. برخی از سازمانها با کارکنان خود قراردادهای استخدامی دارند که جا به جایی آنها را محدود میکند اما بدیهی است که انسانها در مالکیت سازمانها قرارندارند. پرسش اصلی حسابداری این است که چگونه میتوان این مساله را با درنظرگرفتن ذخیرهای برای هزینه های مورد انتظار ترک خدمت حل کرد.
مشکلات و انتظارات:
انتقادها و مشکلات در مورد حسابداری منابع انسانی بر سه محور اساسی متمرکز است. اولین موضوع رفتارهای مدیریت سازمان است. تغییرهای نظریه پردازانه و اهمیت دادن بیش از حد به فعالیتهای اجرایی، مدیران را محتاط و مجبور به مقاومت در مقابل حسابداری منابع انسانی میکند.
دومین موضوع، پیچیدگی الگوهای اندازهگیری است، انتظار مدیران، واقعی بودن، ممکن بودن و مؤثر بودن هزینه هاست.
سومین نکته، نگرانی مدیران در مورد واکنش کارکنان نسبت به موضوع است. یک سیستم حسابداری منابع انسانی ممکن است موجب مقاومتهایی در کارکنان سازمان شود زیرا آنان این مساله را به عنوان عرصهای برای اندازه گیری فعالیتهای خود تلقی میکنند.
نتیجه گیری:
عمل سنجش و گزارش اطلاعات حسابداری منابع انسانی باید مدیران را به گونهای تحت تاثیر قرار دهد که افشای روش حسابداری منابع انسانی، انسانها را همچون سرمایهای بلند مدت تلقی کند، نه به صورت مخارجی کوتاه مدت که بایستی به حداقل بـــــرسند. با استفاده از حســــــابداری منابع انسانی میتوان سرمایه گذاریهای پیشنهادی روی منابع انسانی را بر اساس ارزش هزینه ارزیابی کرد این فن اطلاعات لازم برای تصمیمگیریهایی از قبیل تخصیص بهینه، پرورش و موازنه نیروی انسانی را فراهم میکند.
در خاتمه نباید فراموش کرد که امروز یکی از مهمتـــرین ابزارهای توسعه، مدیریت است و اگـــر موفقیتی در توسعه حاصل شود، مرهون توجه به نیروی انسانی و محیط اجتماعی است. بی تردید توجه به نیروی انسانی و افزایش سطح بهره وری را باید جدی گرفت و در این میان نقش حسابداری منابع انسانی حساستر خواهد بود.
منبع:راسخون
ایران در 50 سال اینده
http://www.ershaduni.blogsky.com/1389/06/15/post-357
/
ببخشیدا نوشین خانم یه انتقاد دارم
خدایی این مطالب خوندنش برای آدم سخته شما یا خلاصه این مطالبو بذارید یا اینکه مقداری در تایپ و یا به چهره مطالب یه رنگو لعابی بدید
خیلی طولانی و از مطالبه کتابامونم...
شما که میخواید مطالب بذارید باید مقداری براش زحمتم بکشی وگرنه این کارا از پسه بقیه هم بر میاد
انشالله که ناراحت نشده باشی
ممنون
از اخر جواب میدم.اول اینکه از انتقادتون ممنون و قائدتا از اینکه به مطلب توجه کردید کسی نباید ناراحت شه
اینکه فرمودید از پس همه بر میاد رو هم نسبتا قبول ندارم چونه متاسفانه در این وبلاگ همه فقط ادعا دارند و کسی کاری نمیکنه!نویسنده های وبلاگ محدودند و مطالب بسیار!
قبول دارم مطلب طولانی بود اما مطلب خوبی بود و اگه شروع کنی اینقدر جالب هست که تا اخرش بخونی (برای من که اینطور بود)
و فکر میکنم بد نیست ما که دانشجوی حسابداری هستیم به جای اینکه فقط دنبال مطالب خلاصه و تیتروار باشیم کمی یادبگیریم 2 3 صفحه مقاله علمی و مفید مرتبط با رشته مون بخونیم که کمی اطلاعاتمون بالا بره.
میخواستم نصفش کنم یا خلاصه ولی راستش حیفم اومد که وقتی همه سایتها مطالب رو کامل میذارند و همه استفاده میکنند ما سر دوستامون کلاه بذاریم یا ....!
فکر نمیکنم خوندنش 1 ساعت بیشتر طول بکشه
به نظر شما 1 ساعت وقت گذاشتن روی مطلبی که توی کتابامون نیست و اطلاعاتمون رو بالا میبره زیاده؟؟؟؟
ye virayeshesh mikardi bad nabod
age laghal ye bar mikhondish rafehsh mikardi
از توجهتون ممنونم.ویرایشی که گفتید انجام شد.یه اشکالات جزئی بود که البته لطمه ای به اصل مطلب نمیزد.ولی این نشون دهنده دقت شماست و اینکه مطلب رو مطالعه فرمودید.ممنون
دوستان کسی استاد هداوند میشناسه؟؟
من استاد پدافند رو میشناسم.........
اقای نمک جدی پرسیدم
من هم جدی گفتم شکر..... جیگر.........
راست میگه پدافنده بخاطره اینکه هیکل گنده ای داره ولی من آخرش نفهمیدم سمتش چی بود!!!!!!
خانم نیکان این هداونده شما ماله تهرانه و استادم هست ما که دماوند خوندیم از این استاد خبر نداریم
یکی به خانم نیکان کمک کنه
نوشین خانم دیگه یه کپی پیس که کاری نداره
ولی باز ممنون که زحمت کشیدید
ولی واقعا پدافند قوی دارند ایشون......... هیکلشون دور از جون........
ببخشید اقا سامان فکر کردم دارید شوخی میکنید . دیگه مهم نیست غیبت بنده خدا رو نکنید.
سامان خان میدونست و شوخیم کرد
بله بله. من میدونستم.